L’AdE, con la Circolare 12/E/2020 richiama le nuove regole comunitarie in materia di prova del trasferimento dei beni da Stato membro a Stato membro, confermando la validità dei propri precedenti interventi in materia.
Lo scudo della presunzione
La disponibilità dei documenti indicati dall’articolo 45-bis del regolamento 282/2011, nelle combinazioni richieste (scheda in calce), fa scattare la presunzione legale (in quanto prevista da un atto regolamentare) e relativa (suscettibile di prova contraria) a favore del cedente in relazione alla prova della movimentazione dei beni: requisito che, unitamente agli altri presupposti di legge, legittima la non imponibilità Iva della cessione.
Le cessioni ante-2020
L’operatività della presunzione è retroattiva, applicandosi anche per le cessioni precedenti al 1° gennaio 2020 (data d’effetto della norma), ma solo a condizione che il corredo documentale disponibile sia «integralmente coincidente» con quanto previsto dalle nuove disposizioni.
Quando i documenti richiesti non siano disponibili, e quindi non operi la presunzione, la circolare precisa che vale la prassi precedente; il che però non significa che, se è in possesso dei documenti già individuati nei vari contributi forniti (risoluzioni 345/E/2007, 477/E/2008, 19/E/2013, 71/E/2014, cui si aggiungono le risposte a interpello 100/2019, 117/2020 e 166/2020), il contribuente possa considerarsi protetto da una presunzione “equivalente” a quella del regolamento Ue.
Il concetto è messo in luce in chiusura di circolare, laddove è detto che l’idoneità probatoria di tali documenti sarà comunque valutata caso per caso dall’amministrazione finanziaria, come dimostra la risposta 305/2020.
Il caso della lettera di vettura
La lettera di vettura Cmr, rappresentativa del contratto di trasporto, è considerata nell’elenco dei documenti utili all’operatività della presunzione.
L’articolo 45-bis, paragrafo 3, lettera a) si riferisce alla «lettera Cmr riportante la firma», senza tuttavia specificare di quale soggetto. La circolare 12/E/2020 precisa che si tratta della firma del trasportatore, con la conseguenza che, se il cedente nazionale è in possesso della Cmr firmata dal vettore e degli altri documenti indicati dalla norma, la presunzione può senz’altro applicarsi.
In sede di controllo, tale risoluzione è spesso interpretata rigidamente nel senso che, per evitare rilievi, la Cmr deve portare la firma non solo del vettore, ma anche di cedente e cessionario, con l’effetto che la prassi interna sul punto appare “meno” flessibile.
Triangolazioni e «conto proprio»
L’AdE esclude che la presunzione del trasferimento intracomunitario possa applicarsi quando il trasporto/spedizione è eseguito dal cedente o dal cessionario con mezzi propri, senza l’intervento di un soggetto terzo (vettore/spedizioniere), nella considerazione che gli elementi di prova non potrebbero provenire da parti indipendenti tra loro e da venditore e acquirente.
Ai fini della prova della movimentazione, occorreranno dunque altri documenti che incontrino il gradimento del fisco.
Fra questi, nel silenzio della circolare 12/E/2020, un ruolo potrebbe averlo una dichiarazione del cessionario, modellata sullo schema di cui all’articolo 45-bis del regolamento Ue 282/2011 per il caso della vendita con trasporto a cura o a nome dell’acquirente, cui aggiungere l’ulteriore documentazione prevista da detta norma, se e in quanto effettivamente disponibile in tali casi.
La circolare nulla dice neppure in merito alla prova del trasferimento da uno Stato Ue all’altro quando i beni sono oggetto di operazioni complesse: triangolazioni o “vendite a catena”, per esempio.
In ipotesi di triangolare nazionale, ai fini della non imponibilità Iva, l’interesse a dar conto dello spostamento della merce è comune a entrambi i cedenti (primo fornitore e promotore dell’operazione), con l’effetto che già in sede contrattuale e in ottica collaborativa dovranno essere puntualmente disciplinati i rispettivi compiti quanto a reperimento, conservazione e condivisione dei documenti.
Il tutto, tenuto conto delle difficoltà generate dalle inevitabili esigenze di riservatezza.
La procedura è più impegnativa quando uno dei due soggetti non è un operatore nazionale, com’è nelle triangolari comunitarie nelle quali, a seconda dei casi, oltre che il cessionario finale, anche primo cedente o promotore appartengono ad altro Stato Ue.
Comunque, se la dotazione documentale risponde puntualmente alle nuove disposizioni, non si vedono motivi per escludere l’operatività della presunzione in favore di tutte le parti interessate.
Considerate le peculiarità delle singole fattispecie, inoltre, la presunzione dovrebbe operare in tutti i casi in cui sia necessario fornire prova dello spostamento dei beni in altro Stato Ue.
È il caso, fra l’altro, dei “trasferimenti a se stessi” o per esigenze dell’impresa di cui all’articolo 17, direttiva 2006/112, che rappresentano cessioni intracomunitarie assimilate.
Altrettanto dovrebbe avvenire per provare l’invio dei beni in altro Paese Ue in virtù di un contratto di call off stock ai sensi dell’articolo 17-bis della direttiva, fatta evidentemente salva la tempistica di produzione dei documenti dovuta al fatto che, coerentemente con la fisiologia del rapporto, la cessione intracomunitaria è “ritardata” rispetto al trasferimento fisico.
La presunzione dovrebbe altresì applicarsi con riferimento all’idonea documentazione eventualmente richiesta dalle autorità doganali quando l’immissione in libera pratica in Italia di beni extracomunitari avviene senza pagamento dell’Iva, nel presupposto che gli stessi siano destinati al trasferimento in altro Stato membro (articolo 67, comma 2-bis e 2-ter, Dpr 633/72).
LE PROVE IN BASE AL TIPO DI TRASPORTO
Il paragrafo 3 dell’articolo 45-bis prevede due distinti gruppi di prove, accettati come elementi di prova della spedizione o del trasporto.
Elementi di prova di cui alla lettera a):
– documento o una lettera CMR riportante la firma (del trasportatore che ha preso in carico la merce);
– polizza di carico;
– fattura di trasporto aereo;
– fattura emessa dallo spedizioniere.
Elementi di prova di cui alla lettera b):
– polizza assicurativa relativa alla spedizione o al trasporto dei beni o i documenti bancari attestanti il pagamento della spedizione o del trasporto dei beni;
– documenti ufficiali rilasciati da una pubblica autorità, ad esempio un notaio, che confermano l’arrivo dei beni nello Stato membro di destinazione;
– ricevuta rilasciata da un depositario nello Stato membro di destinazione che confermi un eventuale deposito dei beni in tale stato membro.
1. Trasporto a cura del cedente (o di un terzo per suo conto)
Certificazione del venditore che i beni sono stati spediti/trasportati da lui o da un terzo per suo conto con l’aggiunta di:
– almeno due elementi non contraddittori di cui alla lettera a);
– oppure un elemento di cui
• alla lettera a)
• e uno di quelli di cui alla lettera b)
2. Trasporto a cura del cessionario (o di un terzo per suo conto)
Dichiarazione scritta dell’acquirente che certifica il trasporto/spedizione (in proprio o tramite terzo) e lo Stato di destinazione con l’aggiunta di:
– almeno due elementi non contraddittori di cui alla lettera a);
– oppure un elemento di cui alla lettera a) e uno di quelli (non contraddittori) di cui alla lettera b).
La dichiarazione dell’acquirente deve essere fornita entro il giorno 10 del mese successivo alla cessione e indica:
▪ la data di rilascio;
▪ il nome e l’indirizzo dell’acquirente;
▪ la quantità e la natura dei beni;
▪ la data e il luogo di arrivo dei beni;
▪ nel caso di cessione di mezzi di trasporto, il numero di identificazione del mezzo di trasporto;
▪ l’identificazione della persona che accetta i beni per conto dell’acquirente
16/10/2020
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